甲供材料账务处理_施工企业甲供材料账务处理 建筑行业“甲供材”的税收管理问题一直是热点话题，主要体现在“甲供材”营业税管理、发票开具、纳税义务发生时间等方面。本文对甲供材料的账务处理等进行了详细的探讨，供参考： 什么是“甲供材” “甲供材”是建筑行业术语。在建筑工程中，建设方一般被称为甲方，建设方自行购买用于工程的材料就被称为“甲供材”。在原建设部《建设工程工程量清单计价规范》的解释中，也称为“甲方供料”。建筑工程中，甲方供料的主要目的有两个：一是控制工程质量，二是降低工程造价。 工程造价中的“甲供材” 根据《建筑工程施工发包与承包计价管理办法》（原建设部令第107号）的规定，工程总造价根据发包与承包价的计算方法分为工料单价法和综合单价法。本文以原建设部制定的工程造价文件中有关工程造价的图表来说明。
需要注意的是，在工程造价的直接费中的材料费，是指该项建筑工程所使用的所有材料，不管这些材料是施工方购买的，还是由建设方即甲方直接提供的。这可以从住房和城乡建设部颁布的《建设工程工程量清单计价规范》的解释中得到印证。该解释规定，甲方供料应计入投标报价中，并在综合单价中体现；甲方购买材料费必须列入综合单价，如果在招投标阶段无法准确定价，应按暂估价。 从上面的工程造价图可以看出，施工方因“甲供材”所需缴纳的相关税金，实际上是包含在工程造价中的。也就是说，虽然“甲供材”涉及营业税的名义纳税人是施工方，但实际负税人却是建设方。 然而，实际情况并非如此。上文提到，建设方愿意自己购买材料，除了有控制工程质量的考虑外，还有一个目的就是降低工程的造价。比如，实践中经常会碰到建设方和施工方在确定工程造价时，明确约定“甲供材”不参与计提管理费和利润。甚至在某些情况下，建设方约定“甲供材”也不参与提税，即工程最终决算造价中不包含“甲供材”税金，从而导致施工方为降低自身税收负担而逃避纳税。 “甲供材”财务核算方法在实践中，“甲供材”的财务核算主要有两种方法： 方法一：“甲供材”直接计入投资账户。建设方在领发“甲供材”时，按材料实际购买价，借记“在建工程——××工程”，贷记“工程物资”。而施工方在收到材料及以后发出材料时不作账务处理，只在账外登记管理，“甲供材”部分不反映在施工方的工程收入和工程支出中。 方法二：“甲供材”通过转账结算。建设方在“甲供材”发出时，直接按材料的预算价抵作预付给施工方的工程款。材料发出时，借记“预付账款”（或预付工程款），贷记“工程物资”（或库存材料）。由于冲抵的预付账款（或预付工程款）是按材料预算价，而转出的工程物资是按实际购买价，之间存在的差额直接计入工程成本，视其差额的正负情况，借（或贷）记“在建工程——××工程”。而施工方一般都是在收到材料时按材料的预算价，借记“库存材料”，贷记“预收账款”。 上述两种不同的财务核算方式，在实务中对应了两种“甲供材”的税收管理模式。 模式一：只缴税，不开票。 在方法一中，由于建设方在材料发出时，直接计入了在建工程的成本。因此，在最终结算的环节，施工方对于“甲供材”部分只缴税，不开票，否则就会导致“甲供材”重复计入成本。 模式二：既缴税，又开票。 在方法二中，由于建设方发出材料时，按材料预算价作为预付账款，未入工程成本，只是按预算价与实际购买价格之间的差额直接进入了工程成本。此时，施工方需要按“甲供材”的实际购买价缴纳营业税，但只能按预算价开具建筑业发票。 两种核算方法的优劣分析 方法一的劣势：建设方在材料发出时直接计入工程成本，但实际上材料还没有用于或全部用于工程，将会导致会计信息失真。同时，施工方在收到材料和发出材料时，均不进行任何会计处理，不利于建设工程在实施过程中对“甲供材”的使用和监督管理。 对应方法一的税务管理模式，首先，由于建设方发出材料时直接按材料成本计入工程成本，无需凭工程发票计入成本，在一定程度上强化了建设方不愿意将“甲供材”税金提给施工方的动机。建筑工程双方的矛盾，在一定程度上加大了税务机关的管理难度。其次，由于施工方对于“甲供材”只缴税、不开票，税务机关在对“甲供材”进行管理时必须主动出击，严格按照国家税务总局《关于印发不动产、建筑业营业税项目管理及发票使用管理暂行办法的通知》（国税发[2006]128号）的要求，做好每一个建筑业营业税的项目登记工作，特别是项目清算环节的税收管理。再其次，由于施工方“甲供材”本身需要缴纳营业税，因此，建设方在实践中有时会和施工方串通，将“甲供材”金额在缴税同时开入建筑业发票中，重复计入成本。 方法一的优势：方法一的优势主要对应的就是方法二的劣势。因此，我们需要先来看方法二的劣势。在方法二中，由于施工方需要按“甲供材”的预算价开具发票，在会计上，这部分金额，施工方必须作为收入处理。但对应这部分的收入，施工方无法取得对应的材料成本凭证入账。因为材料是甲方直接购买的，相关发票的抬头是建设方。而这一问题在方法一中却不存在，施工方对于“甲供材”只缴税、不开票。 方法二的劣势：实务中，部分税务机关根据工程预算造价单中“甲供材”的预算价，以及通过审核建设方、施工方关于“甲供材”的购买发票、出库单、入库单和领料单来认可施工方对应的“甲供材”成本。但是，这一做法难以得到广泛的认可。特别是在建筑工程跨地区施工情形下，工程所在地税务机关的做法并不一定能得到施工企业主管税务机关的认可。 方法二的优势：方法二最大的优势在于税务管理上。由于建设方材料发出时没有计入工程成本，最终只能凭建筑业发票计入成本。因此，建设方需要建筑业发票计入成本的动机客观上有助于税务机关对于“甲供材”的税收管理。税务机关就可以变主动出击为被动防御，即通过禁止建设单位直接凭材料购买发票计入成本的行为，再配合建筑业相关登记的管理手段，就可以实现比较高效的“甲供材”税收管理。但是，税务机关需要注意的是，在方法二中，施工单位按“甲供材”开票时，也只能按预算价而不是其实际购买价（即营业税计税依据）开票。 “甲供材”营业税纳税义务发生时间 对于“甲供材”的营业税纳税义务发生时间，目前并无明确规定。根据《营业税暂行条例》相关规定，建筑业是按预收款确定营业税纳税义务发生时间，如果将建设方把“甲供材”提供给施工方视作建设方以材料方式预付款的话，施工方取得“甲供材”时，就应该缴纳营业税。但是在实践中，施工方无法取得“甲供材”的实际购买价。同时，在工程决算环节，涉及多提供材料或少提供材料时，双方还需要重新计算相应的金额。因此，“甲供材”在工程最终决算环节一次性缴纳营业税比较合理，也便于税务管理。 甲供材分为材料和设备设备：包括标准设备；非标准设备；各种设备的本体及随设备到货的配件、备件和附属于设备本体制作成型的梯子、平台、栏杆及管道等；各种附属于设备本体的仪器仪表等；附属于设备本体的 油类、化学药品等；材料：包括设备本体以外不属于设备配套供货，需由施工企业自行加工制作或委托加工制作的平台、梯子、栏杆、其他金属构件以及以成品、半成品形式供货的管道、管件、阀门、法兰等；防腐、绝热及建筑安装工程所需的其他材料。 1、《营业税暂行条例实施细则》第十六条规定：除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。这与“财税〔2003〕16号文”的规定是不一致的。 “财税〔2003〕16号文”明确规定，建筑安装工程的计税营业额不应包括设备价值，具体设备名单可由省级地方税务机关根据各自实际情况列举。也就是说，凡是属于列入省级地方税务机关列举的设备名单中的建筑工程设备，无论是甲方提供还是施工单位自行采购，均可以不缴纳营业税。 而按照新细则的规定，建设单位提供的设备价款不需要缴纳营业税，但是施工单位自行采购的设备价款需要缴纳营业税；此文件中明确规定属于设备价款才不缴纳营业税，若建设单位提供的是原材料则仍然需要合并入劳务款中缴纳营业税。 2、《营业税暂行条例实施细则》第七条明确规定：纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额：（1）提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为；（2）财政部、国家税务总局规定的其他情形。 此文件中已经明确规定：企业向发包方提供建筑业劳务的过程中使用了企业自行生产的原材料及设备的价款，此类业务在税法上属于混合销售行为，但税务处理不按混合销售行为处理，而是按劳务和销售分开纳税。 发包方在面对这种业务时应分析考虑，如果涉及原材料采用甲供材的方式，则存在重复纳税。即承包方销售原材料时需要缴纳增值税；在计算建筑安装营业税时仍需要针对原材料的价款计算一次营业税，导致重复纳税。 从纳税的义务人上看，营业税的纳税义务人属于承包方，但实际工作中承包方会将此税负直接转嫁于发包方，纳税筹划的收益最终由发包方享受。甲供材的纳税筹划就存在必要性。 营业税计税依据应区分“甲供设备”和“甲供材” 案情简介：某市地税稽查局在分类分级检查过程中发现，某建筑企业工程结算书注明的工程造价与建筑安装业统一发票的开票金额不一致。企业财务人员解释说，差异原因是工程结算书价格包含了变压器等甲供设备价格。经检查人员进一步核查，发现工程结算书中除甲供设备外，还包含甲供材料款项，该企业开具建安发票的金额剔除了甲供设备和甲供材料金额，并以此作为申报缴纳营业税的计税依据。2009至2011年间，累计55460311.22元甲供材未申报营业税，少缴纳营业税1663809.34元。 税法分析：《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十六条规定：“除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款”。《江苏省地方税务局关于进一步明确建筑业营业税计算依据的通知》（苏地税发［2003］238号）以及《关于建筑安装工程营业税计税营业额涉及建设方提供的设备与材料划分问题的公告》（苏地税规[2011]11号）进一步明确了可从营业税计税依据中扣除的设备范围。 税务机关根据上述规定，责令该企业对甲供材部分补缴了营业税、滞纳金，并处以0.5倍的罚款。 |
